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电子商务增值税规则解释性说明

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《欧盟理事会第(EU)2017/2455 号指令》
《欧盟理事会第(EU)2019/1995 号指令》
《欧盟理事会第(EU)2019/2026 号实施条例》
免责声明:本解释性说明不具法律约束力,仅包含有关欧盟法律应如何实施的非正式实用性指
引,基于欧委会税务与关税同盟总司的观点。

本解释性说明旨在帮您更好地理解欧盟增值税法规某些特定部分内容,由欧盟委员会
下属部门编发,如第一页上免责声明所言,不具法律约束力。
本解释性说明并非详尽无遗,这意味着,尽管其中就许多问题提供详细信息,但有些
内容可能未包含在本文件中。
读者若对本说明中涵盖的特定议题感兴趣,建议阅读关于该议题的整个章节。

2021 7 1 日起开始实行的新增值税规则主要内容

1.1 简介

《第 2006/112/EC 号指令》(《增值税指令》)多项修改内容将于 2021 年 7 月 1 日起开始生效,影响到企业对消费者(B2C)跨境电子商务活动适用的增值税规则。这些规则是由欧盟理事会于 2017 年 12 月通过《第 2017/2455 号指令》并于 2019 年 11 月通过《第 2019/1995 号指令》(电子商务增值税指令)确立的。

修改相关规定旨在克服欧盟委员会 2015 年“欧洲数字化单一市场战略”通报1和 2016 年“决策时刻 – 迈向欧盟单一增值税区” 行动计划通报2中所指的跨境在线销售壁垒。上述修改将着重解决商品远程销售所用增值税制度和低价值货物进口所产生的问题, 即:

  • 向位于其他成员国的最终消费者在线销售商品的欧盟企业,若销售额超过远程销售阈值(即 3.5 万/10 万欧元),则需要于消费者所在成员国注册并缴纳增值税。这给商家带来巨大行政负担,并阻碍欧盟内部在线贸易的发展。
  • 价值不超过 22 欧元的低价值商品进口免征增值税,该免税政策导致滥用行为的出现,从而造成成员国损失部分税收。
  • 从第三国向欧盟消费者销售商品的非欧盟企业,向欧盟供货可免缴增值税,且无需注册增值税,因此与设于欧盟的竞争对手相比,享有明显商业优势。

新规则将使欧盟企业与根据 2021 年 7 月之前生效的规则无需征收增值税的非欧盟企业处于平等地位,同时还将简化跨境电子商务企业的增值税义务,深化欧盟单一市场。主要修改如下:

  • 增值税迷你一站式服务机制(MOSS)让电信、广播和电子化(TBE)服务供应商可只在一个成员国注册增值税,并在该成员国完成向其他成员国缴纳应缴增值税的操作3,因此,该套成功的系统将被推广到其它 B2C 服务、欧盟内部商品远程销售和特定成员国国内供应中, 从而形成一个更大的一站式服务机制

(OSS)。

  • 现行的欧盟内部商品远程销售阈值将被废除,由一个新的 1 万欧元全欧盟阈值取代,但低于该阈值的 TBE 服务供应和欧盟内部商品远程销售可能仍需向下述成员国缴纳增值税,即提供 TBE 服务的应税人设立地所在成员国,或者在递送或运输开始时商品所在成员国;
  • 将引入特别规定,把使用线上电子界面协助供应的企业也视为增值税意义上的进货供货企业(“视同供应商”);

将取消价值不超过 22 欧元小额货物进口时免征增值税的政策,为从第三国或第 三领土进口的内在价值不超过 150 欧元商品的远程销售建立一套新的特别机制, 称为进口一站式服务机制(IOSS);  将对未使用 IOSS、价值不超过 150 欧元的进口商品货物的远程销售实行简化措施 (特殊安排);  将为使用电子界面协助商品和服务供应的企业(包括电子界面非属视同供应商的 情形)引入新的记录保存要求。 1.2 2021 年修改涵盖的交易 新规定涵盖以下交易: 1) 供应商和视同供应商从第三国或第三领土进口之商品的远程销售(定义见《增值 税指令》第 14(4)条第二项),需征收消费税的商品除外; 2) 供应商或视同供应商进行的欧盟内部商品远程销售(定义见《增值税指令》第 14 (4)条第一项); 3) 视同供应商进行的商品成员国国内销售(定义见《增值税指令》第 14a(2) 条); 4) 非在欧盟境内设立的应税人或在欧盟境内但非在消费成员国设立的应税人向非应 税人(最终消费者)提供的服务。 本解释性说明第 4 章含有关于上述第 1 点所涉交易的详细解释,第 3 章则含有关于第 2、3 和 4 点所涵盖供应的更多信息。 1.3 相关法规 本解释性说明中提及的法规包括:  经《欧盟理事会第(EU)2017/2455 号指令》和《欧盟理事会第(EU)2019/1995 号指令》(《增值税指令》)修订的《欧盟理事会第 2006/112/EC 号关于统一增 值税制度指令》  经《欧盟理事会第(EU)2017/2459 号实施条例》和《欧盟理事会第(EU) 2019/2026 号实施条例》(《增值税实施条例》)修订的《欧盟理事会第(EU) 282/2011 号为<第 2006/112/EC 号关于统一增值税制度指令>制定实施措施的实施 条例》  经《欧盟理事会第(EU)2017/2454 号条例》(《行政合作条例》)修订的《欧 盟理事会(EU)第 904/2010 号关于增值税领域行政合作与打击欺诈条例》  《欧盟委员会 2020 年 2 月 12 日就应税人向非应税人提供服务、进行远程商品销 售和特定成员国国内商品供应所用特别机制事宜制定<欧盟理事会(EU)第 904/2010 号条例>实施细则的第(EU)2020/194 号实施条例》

《 欧盟理事会 2020 年 7 月 20 日为应对 COVID-19 大流行就转换为成员国实施 措施的日期和实施日期事宜修订<第(EU)2017/2455 号指令>和<第(EU) 2019/1995 号指令>的第(EU)2020/1109 号决定》  《欧盟理事会 2020 年 7 月 20 日为应对 COVID-19 大流行就实施日期修订<第 (EU)2017/2454 号条例>的第(EU)2020/1108 号条例》  《欧盟理事会 2020 年 7 月 20 日为应对 COVID-19 大流行就实施日期修订<第 (EU)2019/2026 号实施条例>的第(EU)2020/1112 号实施条例》  《欧盟委员会 2020 年 9 月 22 日为应对 COVID-19 大流行就实施日期修订<第 (EU)2020/21 号实施条例>和<第(EU)2020/194 号实施条例>的第(EU) 2020/1318 号实施条例》 1.4 术语表 B2C(企业对消费者)供应–是指向最终消费者的供应,涵盖第 1.2 节中所列交易(本 解释性说明中有进一步说明)。“消费者”在本解释性说明特定部分也被称为“客 户”。 货物–经同一供应商或基础供应商一并包装同时发往同一收货人并由同一运输合同涵 盖的商品。 视同供应商(a deemed supplier)–被视为从基础供应商处获取商品向最终消费者供 应的应税人。因此,视同供应商有着与供应商相同的增值税方面权利和义务。在本解 释性说明中,视同供应商是采用《增值税指令》第 14a 条中所规定电子界面协助供应 的应税人(见第 2 章第 2.12.1 节)。 商品远程销售–是指《增值税指令》第 14(4)条所界定的欧盟内部的商品远程销售和 从第三国或第三领土进口之商品的远程销售。 电子界面(electronic interface)–应理解为一个允许两个独立系统或一个系统与终端 用户借助设备或程序进行沟通的广义概念。电子界面可包括网站、门户网站、网关、 市场、应用程序接口(API)等。 “电子界面”一词在本解释性说明中提及时,取决于上下文,含义可能是上述定义的 电子界面也可能是指经营电子界面的应税人。 欧盟成员国–是指本增值税规则适用的欧盟国家,包括:比利时、保加利亚、捷克、 丹麦、德国、爱沙尼亚、爱尔兰、希腊、西班牙、法国、克罗地亚、意大利、塞浦路 斯、拉脱维亚、立陶宛、卢森堡、匈牙利、马耳他、荷兰、奥地利、波兰、葡萄牙、 罗马尼亚、斯洛文尼亚、斯洛伐克、芬兰和瑞典。 应税消费品(excise goods)–是指需缴纳统一消费税的产品,如酒、烟草和能源。 履行服务–是指向商品供应商提供的服务,包括在仓库中储存商品、准备订单和从仓 库发货。

中间人–由远程销售从第三国或第三领土进口之商品的供应商或视同供应商指定的设 于欧盟境内、负责缴纳增值税并履行进口一站式服务机制规定之义务的人。 内在价值– (a)就商业物品而言:是指出口至欧盟关税区的物品本身的价格,不包括运输和保险 费用(除非该类费用已包含在价格中且未在发票上单独注明),也不包括海关部门根 据任何有关文件确定的任何其它税费和费用; (b)就非商业性质物品而言:是指若将该物品销售出口至欧盟关税区本应支付的物品 本身价格。 低价值商品–进口时内在价值不超过 150 欧元的商品货物(需缴纳消费税的产品除 外)。 税务代表–由供应商指定的设于欧盟境内负责缴纳增值税和履行增值税义务的人。 特别机制(special schemes)–特别机制涵盖非欧盟机制、欧盟机制和进口机制。 “非欧盟机制”(‘non-Union scheme’)是指《增值税指令》第十二编第 6 章第 2 节中 规定的非设于欧盟境内的应税人所提供服务适用的特别机制–详细解释见第 3 章; “欧盟机制”(‘Union scheme’)是指《增值税指令》第十二编第 6 章第 3 节中规定的 以下活动适用的特别机制:欧盟内部商品远程销售;通过电子界面在特定成员国国内 供应商品;在欧盟但非在消费成员国境内设立的应税人提供的服务–详细解释见第 3 章; “进口机制”(‘import scheme’)是指《增值税指令》第十二编第 6 章第 4 节中规定的 进口自第三国或第三领土商品远程销售适用的特别机制–详细解释见第 4 章。 供应商–是指在欧盟境内销售商品或服务的应税人,或直接(不通过电子界面协助) 向客户远程销售从第三国或第三领土进口之商品的应税人。 非设于欧盟境内的应税人–是指未在欧盟境内设有公司或固定经营场所的应税人。 第三国和第三领土–“第三领土”是指《增值税指令》第 6 条中提及的领土;“第三 国”是指《欧洲联盟运行条约》不适用的任何国家或领土(见《增值税指令》第 5 条)。在本解释性说明发表时,第 6 条中所列第三领土如下:阿索斯山、加那利群 岛、法属海外领土(瓜德罗普、法属圭亚那、马提尼克、留尼汪、圣巴泰勒米、圣马 丁)、奥兰群岛、意大利金皮庸、卢加诺湖的意大利领水、黑尔戈兰岛、布辛根的领 土、休达、梅利利亚、利维尼奥。 基础供应商(an underlying supplier)–是指通过电子界面供应商品或通过电子界面远 程销售从第三国或第三领土进口之商品的应税人(见第 2 章第 2.1 节)。

2 电子界面的作用
2.1 电子界面作为视同供应商–《第 2006/112/EC 号指令》第 14a 条
2.1.1 有关规定
有关规定见《增值税指令》和《增值税实施条例》。
《增值税指令》
 第 14 条、第 14a 条
 第 31–33 条
 第 36b 条
 第 66a 条
 第 136a 条
 第 169 条
 第 205 条
 第 219a–221 条
 第 242 条、第 242a 条
《增值税实施条例》
 第 5b 条
 第 5c 条
 第 5d 条
 第 41a 条
 第 54b 条
 第 54c 条
 第 63c 条
2.1.2 为何引入第 14a 条?
为确保在有效和高效地征收增值税的同时减轻供应商、税务机关和消费者的行政负担。使
用电子界面(EI)协助商品远程销售的应税人将参与该类销售的增值税征收。为此,《增
值税指令》中引入了新的法律条款(第 14a 条),规定在某些特定情况下,此类应税人被
视为供应商,并将负责缴纳此类销售的增值税(“视同供应商规定”)。
2.1.3 “视同供应商规定”涵盖哪些交易?
在下列情况中,使用电子界面(如市场、平台、门户网站或类似方式4)协助商品供应的应
税人将被视为视同供应商:
1) 远程销售从第三国或第三领土进口的内在价值不超过 150 欧元的商品货物(通常被称
为低价值商品)–第 14a(1)条,或

4“类似方式”一词的意思是涵盖任何允许使用电子方式完成销售的现有和未来技术。

2) 非设于欧盟境内的应税人在欧盟境内向非应税人供应商品;涵盖成员国国内供应和欧
盟内部商品远程销售–第 14a(2)条。
换言之,使用电子界面协助供应的应税人若通过其电子界面供应下列商品,则将被视为这
些商品的视同供应商:
 在欧盟进口、向欧盟客户供应的内在价值不超过 150 欧元的商品货物(无论基础供应
商/卖家设于欧盟境内还是欧盟境外);
 由非设于欧盟境内的基础供应商/卖家向欧盟客户供应的在欧盟获放行进入自由流通
的商品和由非设于欧盟境内的基础供应商/卖家向欧盟客户供应的位于欧盟的商品
(无论商品价值是多少)5。
因此,在涉及下列商品的交易中,使用电子界面协助供应的应税人将不被视为视同供应
商:
 在欧盟进口的价值超过 150 欧元的的商品货物(无论基础供应商/卖家设于何处);
 由设于欧盟境内的基础供应商/卖家向欧盟客户供应的在欧盟获放行进入自由流通的
商品和由设于欧盟境内的基础供应商/卖家向欧盟客户供应的位于欧盟的商品(无论
商品价值是多少)。
上述规定可归纳为下列图示 1。

5 存放于欧盟海关仓库中商品已在欧盟境内,不满足进口商品远程销售这一概念的要求,因此,不可被视
为从第三国或第三领土发运的货物。

图示 1: “视同供应商规定”涵盖的商品供应

2.1.4 第 14a 条的作用为何?
新的第 14a 条引入了增值税意义上的视同规定(“视同供应商规定”),要求协助供应的
应税人被视为进货供货企业(即所谓视同供应商)。这意味着供应商(所谓的基础供应
商)通过电子界面向最终消费者销售商品的单次供应(B2C 供应)现被分为两次供应:
1)由基础供应商向电子界面的供应(视同 B2B 供应),被视为不涉及运输的供应,和
2)由电子界面向客户的供应(视同 B2C 供应),被视为需安排运输的供应。

图示 2:采用视同供应商模式的结果

“视同供应商规定”所产生的结果就是,使用电子界面协助供应的应税人被视为商品增值
税意义上的实际供应商。这意味着,就增值税而言,此类应税人被视为向基础供应商购买
商品并将之向客户销售。
2.1.4.1.为此类供应开具增值税发票的义务为何?
至于供应 1)– 由基础供应商向电子界面的供应(视同 B2B 供应):
视同 B2B 供应可以是:
a) 进口商品远程销售(第 14a(1)条)6
因为此类供应在欧盟外发生,所以欧盟增值税规则不适用于此类视同 B2B 供应。因此,基
础供应商无开具欧盟增值税发票的义务。
b) 欧盟境内商品供应(第 14a(2)条)
基础供应商应按照供应发生所在地成员国的规定向视同供应商开具增值税发票。
此类视同 B2B 供应免征增值税,相关基础供应商有抵扣权(《增值税指令》的第 136a 条
和 169(b)条)。尽管《增值税指令》规定,对于免税供应,成员国可选择免去应税人开
具发票的义务(《增值税指令》第 220(2)条),但对于上述特定供应,此项选择不适
用。对于此类视同 B2B 交易可采用自开发票安排(self-billing arrangement),适用供应发
生所在地成员国有关自开发票(self-billing)的规定。

6
有关适用第 14a(1)条的情景,见本解释性说明第 5 章。

至于供应 2)–由电子界面向客户的供应(视同 B2C 供应): 视同 B2C 供应可以是: a) 进口商品远程销售(第 14a(1)条) 欧盟增值税法规中有关开具发票的规定适用于此类视同供应,前提是进口商品远程销售的 供应地在欧盟境内。《增值税指令》规定,无义务为 B2C 供应开具增值税发票,因此也无 义务为此类视同 B2C 供应开具增值税发票。然而,成员国仍有权自行要求为此类供应开具 增值税发票(《增值税指令》第 221 条)。此外,海关部门可能会要求提供海关清关文 件,这些文件通常包括商业发票。 若开具发票,且电子界面使用特别机制,则适用识别号所在成员国(Member State of identification)有关开具发票的规定(《增值税指令》第 219a 条)。若不使用特别机制, 则适用进口商品远程销售发生所在地成员国有关开具发票的规定。电子界面必须针对此类 商品供应征收消费成员国适用的增值税,并将该增值税上缴给该成员国税务机关。由于应 仅在必要时方提供 IOSS 识别号,因此电子界面的 IOSS 识别号不应出现在开具的发票上。 b) 欧盟境内商品供应(第 14a(2)条) 此类供应既涵盖成员国国内商品供应也涵盖电子界面7作为视同供应商进行的欧盟内部商品 远程销售。 就电子界面进行的成员国国内供应而言,通常不必为此类视同 B2C 供应开具发票。然而, 消费成员国仍有权自行要求为此类供应开具增值税发票(《增值税指令》第 221 条)。若 开具发票,且电子界面为此类成员国国内 B2C 供应使用特别机制,则适用识别号所在成员 国有关开具发票的规定(《增值税指令》第 219a 条)。如不使用特别机制,则适用供应发 生所在地成员国有关开具发票的规定。 就欧盟内部商品远程销售而言,若使用欧盟机制,则没有为该类 B2C 供应开具发票的法律 义务(《增值税指令》第 220(1)条第 2 点8)。若电子界面开具发票,则适用电子界面使 用特别机制所在成员国有关开具发票的规定,即识别号所在成员国(《增值税指令》第 219a 条)。若不使用欧盟机制,则电子界面必须按供应发生所在地成员国有关开具发票的 规定,为客户开具发票。 无论是否使用欧盟机制,电子界面都必须针对所供应的商品征收消费成员国适用的增值 税,并将该增值税上缴给税务机关。 上述不同的开具发票义务可汇总为以下表 1。 7 有关适用第 14a(2)条的情景,见本解释性说明第 5 章。 8 《欧盟理事会 2017 年 12 月 5 日第 2017/2455 号修订 <第 2006/112/EC 号指令> 和 <第 2009/132/EC 号指 令>的指令》勘误表(OJ L 348, 2017 年 12 月 29 日).

表 1:开具发票

2.1.5 电子界面是否是所有其所协助销售的视同供应商?
评估电子界面是否协助商品供应以及是否应因此被视为视同供应商,应结合以下各节中所
列标准,根据具体交易情况而定。因此,电子界面可被视为协助某些供应,从而是这些商
品供应的视同供应商,也可被视为仅参与其它一些供应,并非是该等供应的视同供应商。
例如,电子界面可参与:1)其非作为视同供应商的、内在价值超过 150 欧元进口欧盟商品
货物的供应;2)非设于欧盟的基础供应商/卖家从事的、所涉市场为视同供应商的(已在
欧盟自由流通)商品在欧盟境内的供应。
2.1.6 如何认定应税人是否协助供应?
为适用“视同供应商规定”之目的,《增值税实施条例》第 5b 条就如何认定应税人是否协
助商品供应这一问题做出了说明。
“协助”一词是指使用电子界面让客户与通过该界面销售商品的供应商建立联系,从而促
成向该客户的商品供应通过该电子界面完成。换言之,卖家和客户之间的买卖交易是在经
营该电子界面的应税人帮助下实现/完成的。此概念涵盖客户通过该电子界面启动购买商品
流程或提出购买要约而基础供应商接受要约的情形。通常,就电商交易而言,“协助”体
现在实际订购和付款流程经由或借助该电子界面完成。此外,“促成商品供应通过该电子
界面完成”是指交易通过该电子界面(网站、门户网站、网关、市场、应用程序接口

(API)或类似方式)完成,不是由商品的实际递送来决定,因为实际递送可以是由经营
该电子界面的应税人安排/完成,也可以不是。
如有以下情况,应税人(即电子界面)则不被视为协助供应:
a) 应税人不直接或间接制定商品供应的任何条款和条件(见第2.1.6.1节);且
b) 应税人不直接或间接参与授权向客户收取付款(见第2.1.6.2节);且
c) 应税人不直接或间接参与商品的订购或递送(见第2.1.6.3节)。
应税人需符合上述全部条件,方可被视为不协助相关供应。因此,即使应税人仅从事上述
一项活动,仍可被视为协助商品供应。
以下活动也不适用“视同供应商规定”(详细信息见第 2.1.7 节):
a) 处理与商品供应相关的付款;
b) 提供商品列名或广告服务;
c) 将客户重定向或转至出售商品的其他电子界面,不介入供应的任何其它环节。
2.1.6.1 如何确认电子界面是否制定供应的任何条款和条件?
a)“制定条款和条件”概念
根据《增值税实施条例》第 5b(2)(a)条,经营电子界面的应税人若直接或间接制定与
供应有关的任何条款和条件,则将被认定为协助该商品供应并被视为视同供应商。
“条款和条件”应被理解为与供应关联的基础供应商和客户的权利和义务,如价格、商品
类型/性质、付款安排、递送方式或任何担保。“条款和条件”还涵盖基础供应商和客户使
用网站/平台的条件(包括在网站/平台上持有账户的条件)。
由于上述规定涉及可直接或间接制定的任何条款和条件,因此,应将这一概念宽泛理解为
涵盖各类经营线上/电商贸易中现有或新兴市场、平台、门户网站或任何类似商业模式的应
税人。
在上述规定中使用“间接”和“任何”两词目的是为了防止出现将电子界面和基础供应商
之间的权利与义务人为分割的情况。例如,表明卖家(基础供应商)对通过市场/平台销售
的商品负责,或者表明所达成协议是基础供应商与客户之间的协议,均不足以免去经营电
子界面的应税人作为视同供应商应尽的增值税义务。
由此可见,此概念超越了合同关系,着眼于经济现实,尤其是电子界面对实际商品供应的
影响或贡献。
b)此概念所涵盖活动示例
有些不同元素/特性可表明经营电子界面的应税人制定条款和条件,在得出最终结论前,应
将相关供应的全部特点考虑在内。下列(非累积、非详尽)活动示例表明经营电子界面的
应税人直接或间接制定条款和条件:

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